Транспортный налог: проводки по начислению и уплате. Транспортный налог в казенном учреждении Начисление транспортного налога бюджетным учреждением отражается проводкой

Проводки по начислению транспортного налога могут быть разными. От чего будет зависеть запись в проводках тех или других бух. счетов, а также порядок, в котором учитывается налог на автотранспорт, вы сможете узнать из следующей статьи.

Налог на автотранспорт признается затратами организации от осуществления деятельности. Его бухгалтерский учет будет зависеть от того, где используется налогооблагаемый объект (транспорт). Юрлицо должно знать, что оно должно рассчитывать налог и учитывать его в бухучете по каждому ТС, находящемуся в его собственности.

В бух. учете все операции, связанные с налогом на ТС, записываются по счету «расчеты по транспортному налогу» (68.7).

Основные бух. проводки по транспортному налогу следующие:

Д20, 23, 25, 26, 44 – К68.7 – произошло начисление налога на автотранспорт или аванса. Сумма проводки рассчитывается так: база налога умножается на налоговую ставку. Основанием для совершения проводки будут являться справка-расчет бухгалтера и транспортная декларация.
Д68.7 – К51 – плательщик перечислил аванс по налогу или сам налог. Сумма проводки рассчитывается так же, как и в предыдущем случае. Первичной документацией будет являться выписка из банка и платежное поручение.

Если автотранспорт применяется в деятельности, не являющейся основной, налог учитывается по счету «прочие расходы» (91.2). В данном случае бухгалтерские проводки по транспортному налогу выглядят следующим образом:

Д91.2 – К68 – произошло начисление аванс по налогу или сам налог.
Д68 – К51 – компания оплатила налог или аванс.

Так как компании-упрощенцы не освобождаются от уплаты налога на транспорт, они платят его на общих основаниях.

Проводки по начислению транспортного налога при УСН следующие:

Д99 – К68 – начислен налог на транспорт, или аванс по нему.
Д68 – К51 – упрощенец произвел уплату налога, или аванса по нему.

Налоговый и бухгалтерский учет налога на транспорт

Порядок осуществления налогового учета будет напрямую зависеть от системы налогообложения, на которой находится организация.

При нахождении на упрощенке (доходы) транспортный налог не входит в состав налоговой базы.

При нахождении на упрощенке (доходы – расходы) сама сумма налога и аванс по нему включаются в расходы. Делается это в тот день, когда всю сумму перечисляют в бюджет.

При нахождении на ЕНВД налогооблагаемым объектом является вмененный доход. В связи с этим налог на транспорт не влияет на формирование налоговой базы.

В случае, когда плательщик налогов находится сразу на двух режимах, на общем и на ЕНВД, и транспорт применяется в двух режимах, сумму налога следует поделить. Если автотранспорт используется только в одном режиме, выполнять данное действие нет необходимости. При применении транспорта в целях общего режима, его возможно учесть так, чтобы сделать налог на прибыль меньше, при использовании на ЕНВД этого сделать не получится.

Для того, чтобы правильно распределить налог между режимами, нужно подсчитать, какую часть составляют доходы по каждому из видов деятельности. Для подсчета части доходов по общему режиму необходимо поступить следующим образом: разделить прибыль от общего режима на прибыль от всей деятельности. Транспортный налог по общей системе рассчитывается так: общая сумма налога умножается на долю прибыли, полученной на общем режиме. Оставшаяся сумма будет являться налогом на транспорт, полученным на ЕНВД.

Как правило, транспортный налог относится к расходам по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99).

При начислении и уплате транспортного налога делайте проводки:

Дебет 20 (23, 25, 26, 44...) Кредит 68 субсчет «Расчеты по транспортному налогу»
– начислен транспортный налог (авансовый платеж по налогу);

Дебет 68 субсчет «Расчеты по транспортному налогу» Кредит 51
– уплачен транспортный налог (авансовый платеж по налогу).

Если транспортное средство не используется в основной деятельности организации, например передано по договору аренды (при условии, что этот вид деятельности не является основным), транспортный налог учитывайте в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99):

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по транспортному налогу»
– начислен транспортный налог.

Сумму транспортного налога (авансовых платежей по транспортному налогу) рассчитайте в бухгалтерской справке. Этот документ является основанием для включения транспортного налога (авансовых платежей) в состав расходов (ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Порядок налогового учета транспортного налога зависит от системы налогообложения, которую применяет организация.

ОСНО

При расчете налога на прибыль сумму транспортного налога (авансовых платежей по транспортному налогу) включите в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). Сделать это нужно в том же периоде, за который авансовые платежи рассчитаны. Так следует поступать несмотря на то, что с 2011 года организации освобождены от составления расчетов авансовых платежей по транспортному налогу. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 7 июня 2011 г. № 03-03-06/1/333 и от 20 апреля 2011 г. № 03-03-06/1/254.

Подтвердить затраты в виде начисленных сумм авансовых платежей по транспортному налогу можно первичными документами, оформленными в соответствии с действующим законодательством и содержащими все необходимые реквизиты. Такими документами, например, могут быть:

Справка бухгалтера;

Расчет суммы авансового платежа по транспортному налогу;

Регистры налогового учета и т. д.

Название документа в данном случае значения не имеет. Аналогичные разъяснения содержатся в письме ФНС России от 9 июня 2011 г. № ЕД-4-3/9163.

Если организация использует метод начисления, сумму транспортного налога (авансовых платежей) включите в состав расходов в момент начисления – в последний день отчетного (налогового) периода (подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ). То есть на дату составления бухгалтерской справки с расчетом налога (авансового платежа). Если организация применяет кассовый метод, сумму транспортного налога (авансовых платежей) включите в состав расходов на дату перечисления в бюджет (подп. 3 п. 3 ст. 273 НК РФ).

Ситуация: можно ли при расчете налога на прибыль учесть сумму транспортного налога по автомобилю, который не используется в производственном процессе (находится в простое, сдан в аренду и т. п.)?

Ответ: да, можно, при условии, что автомобиль используется в деятельности, направленной на получение доходов.

При налогообложении прибыли налоги, начисленные в соответствии с действующим законодательством (кроме налогов, упомянутых в ст. 270 НК РФ), рассматриваются как прочие расходы, связанные с производством и реализацией. Организация вправе признать такие расходы на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Однако списывая те или иные расходы в уменьшение налогооблагаемой прибыли, нужно учитывать, что все они должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение доходов. Такие ограничения установлены пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ. Налогов, плательщиком которых является организация, эти ограничения тоже касаются.

Экономическим основанием для уплаты транспортного налога является требование главы 28 Налогового кодекса РФ.

Документальным подтверждением расходов могут быть декларация по транспортному налогу и платежные документы на перечисление налога в бюджет.

Что касается связи расходов с деятельностью, направленной на получение доходов, то в отношении транспортного налога по автомобилю, который не используется в производственном процессе, такая связь неочевидна. Сама по себе обязанность платить транспортный налог, предусмотренная статьей 357 Налогового кодекса РФ, эту связь не подтверждает.

Использование автомобиля в деятельности, направленной на получение доходов, не предполагает его ежедневную эксплуатацию. Достаточно, чтобы деятельность организации подразумевала наличие ситуаций, в которых автомобиль необходим (перевозка грузов, пассажиров, служебные поездки сотрудников и т. п.). Поэтому если в течение какого-то времени автомобиль находится в простое, расходы в виде транспортного налога по этому автомобилю можно признать связанными с деятельностью, направленной на получение доходов.

Наличие такой связи можно признать и в том случае, если автомобиль сдан в аренду. Поступающая в организацию арендная плата является доходом, следовательно, уплату транспортного налога за арендованный автомобиль можно рассматривать как одно из условий получения этого дохода.

Другое дело – передача автомобиля в безвозмездное пользование по договору ссуды (ст. 689 ГК РФ). Поскольку в этом случае транспортное средство не используется в деятельности, направленной на получение дохода, при проверке налоговая инспекция может исключить из состава расходов транспортный налог за те периоды, когда автомобиль эксплуатировался ссудополучателем.

В некоторых случаях можно отнести на расходы транспортный налог по автомобилю, собственником которого организация не является, но который не был снят с регистрационного учета в ГИБДД. Например, если бывший собственник внес автомобиль в уставный капитал другой организации и заключил с новым владельцем договор на аренду этого транспортного средства. Поскольку автомобиль использовался в производственной деятельности арендатора, ФАС Северо-Западного округа признал, что уплаченный им транспортный налог может уменьшать налогооблагаемую прибыль, поскольку в этом случае критерии пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ соблюдаются (постановление ФАС Северо-Западного округа от 15 декабря 2011 г. № А66-5535/2011).

Устойчивая арбитражная практика по рассматриваемой проблеме не сложилась. Таким образом, в каждой конкретной ситуации когда автомобиль не используется в производственном процессе, организация должна самостоятельно принимать решение о включении транспортного налога в состав расходов. Причем если налоговая инспекция не согласится с принятым решением, свою позицию организации придется отстаивать в суде.

Если организация применяет упрощенку и платит единый налог с доходов, то при расчете налоговой базы сумму транспортного налога не учитывайте (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).

Если организация платит единый налог с разницы между доходами и расходами, транспортный налог включите в состав расходов (подп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Эти платежи уменьшат налоговую базу в день перечисления их в бюджет (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Неуплаченный транспортный налог при расчете единого налога не учитывайте.

ЕНВД

Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Поэтому на формирование налоговой базы по ЕНВД расходы в виде транспортного налога не влияют.

ОСНО и ЕНВД

Если организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД, то транспортное средство может быть использовано в обоих видах деятельности одновременно. В этом случае сумму транспортного налога нужно распределить (п. 9 ст. 274 НК РФ).

Если транспортное средство используется в одном из видов деятельности, то транспортный налог распределять не надо.

Сумму транспортного налога, относящуюся к деятельности организации на общей системе налогообложения, можно учесть при расчете налога на прибыль. Сумму транспортного налога, относящуюся к деятельности организации на ЕНВД, при налогообложении учесть нельзя.

Пример распределения расходов по транспортному налогу. Организация применяет общую систему налогообложения и платит ЕНВД

ООО «Торговая фирма Гермес» (г. Электросталь Московской области) продает товары оптом и в розницу. По оптовым операциям организация применяет общую систему налогообложения. Розничная торговля переведена на ЕНВД.

Налог на прибыль «Гермес» начисляет ежемесячно. В учетной политике организации сказано, что общехозяйственные расходы распределяются пропорционально доходам за каждый месяц отчетного (налогового) периода.

В марте доходы, полученные «Гермесом» от различных видов деятельности, составила:

- по оптовой торговле (без учета НДС) – 12 000 000 руб.;
- по розничной торговле – 4 000 000 руб.

Организация использует несколько грузовых автомобилей для доставки товаров оптовым и розничным покупателям. В марте с этих транспортных средств начислен авансовый платеж по транспортному налогу за I квартал в сумме 10 300 руб.

Расходы по транспортному налогу относятся к обоим видам деятельности организации. Чтобы распределить их, бухгалтер «Гермеса» сопоставил доходы по оптовой торговле с общим объемом доходов.

Доля доходов от оптовой торговли в общем объеме доходов за март составляет:
12 000 000 руб. : (12 000 000 руб. + 4 000 000 руб.) = 0,75.

Сумма авансового платежа по транспортному налогу, которую можно учесть при расчете налога на прибыль, равна:
10 300 руб. × 0,75 = 7725 руб.

Сумма авансового платежа по транспортному налогу, которая относится к деятельности организации на ЕНВД, равна:
10 300 руб. – 7725 руб. = 2575 руб.

Эта сумма (2575 руб.) при налогообложении не учитывается.

Каждую операцию, происходящую в хозяйственной жизни организации, необходимо фиксировать. Исключение не составляет и начисление налогов. Наличие транспорта в организации дает основание для расчета транспортного налога, начисления и уплаты налоговых платежей в бюджет, а также отражения проведенных операций в бухгалтерских проводках.

Как формируются проводки по транспортному налогу

Большинство предприятий имеют на балансе собственные автомобили, занятые в производственной деятельности. Юридические лица, на которых и зарегистрированы средства передвижения, рассматриваются как налогоплательщики транспортного налога.

Данный вид обязательных платежей относится к имущественным налогам. Уплачивать его необходимо вне зависимости от использования или даже отсутствия деятельности на предприятии за отчетный период.

Транспортный налог рассматривается законодательством как региональный. Это означает, что субъекты РФ вправе самостоятельно устанавливать периодичность и сроки платежей, не ухудшая положения налогоплательщиков согласно НК РФ. Также на уровне законодательства субъектов может решаться и вопрос о целесообразности предоставления льгот отдельным категориям владельцев авто.

Получите 267 видеоуроков по 1С бесплатно:

Таким образом, если иные требования не установлены, отчетными периодами признается каждый квартал. Оплата должна составлять не менее четвертой части от общей суммы годового расчета.

Отражение в учете налога или авансового платежа зависит от принятых положений в учетной политике. При этом кредит счета выбирается на общих основаниях ― 68 с субсчетом «Расчеты по транспортному налогу».

Счет дебета по начисленному налогу зависит от того, как организация отражает подобные расходы. Суммы полученного транспортного налога могут быть отнесены:

На 20 счет, то есть непосредственно на основные производственные затраты;
На 44 счет (расходы на продажу) в торговых организациях;
На счет 91 ― найти отражение в составе прочих расходов.

Расчет транспортного налога

В отличие от физических лиц-автовладельцев, сумму транспортных платежей которые рассчитывает налоговая инспекция, организации обязаны самостоятельно определить размер транспортного налога. Алгоритм расчета прост ― налоговая ставка умножается на величину налогооблагаемой базы.

Для каждого вида транспортного средства действует своя ставка в соответствии со ст. 361 НК РФ. Определяется в рублях на единицу мощности ― лошадиную силу. Так, размер налога за легковой автомобиль мощностью 250 л.с. будет равен 250*15 руб.=3 750 руб.

Допускается снижение или повышение ставок региональными властями, но не более чем в 10 раз. При принятии таких решений учитываются экономическая и экологическая обстановка в регионах, иные факторы. По однородным видам транспортных средств возможно использование и дифференцированных ставок по экологическому классу и году выпуска машины. Кроме того, при расчете налога применяются повышающие коэффициенты по дорогостоящему авто.

Если организация владеет транспортным средством не полный налоговый период (год), расчет ведется пропорционально. При этом регистрация машины до 15 числа определяет текущий месяц как целый, и наоборот. Те же правила имеются и при снятии автомобиля с учета.

Начисление транспортного налога: пример проводок

Начисление транспортного налога производится в зависимости от действующего отчетного периода в регионе ― ежеквартально или ежегодно.

Допустим, организация имеет на балансе 1 легковой автомобиль. Действующим региональным законодательством установлен отчетный период по транспортному налогу, равный кварталу. Сумма рассчитанного налога за год равна 6 000 руб.

Отражаются операции ближайшего квартала по начислению транспортного налога следующими проводками:

Если квартал при расчете транспортного налога утвержден как отчетный период, то платежи требуется совершать ежеквартально. В ином случае ФНС вправе начислить пени за каждый день просрочки.

В образовательных учреждениях числится большое количество различных транспортных средств: централизованно поступают автобусы для перевозки школьников, за счет субсидий и средств от приносящей доход деятельности приобретается иной транспорт. Немало вопросов по поводу учета возникает, например, когда техника приходит в негодность и требует списания. Рассмотрим особенности учета автотранспорта в статье.

Поступление и принятие к учету ТС

Вариантов поступления транспортных средств в образовательную организацию несколько:

безвозмездное поступление и централизованное снабжение;
приобретение за счет субсидии на выполнение государственного задания и субсидии на иные цели;
приобретение за счет средств от приносящей доход деятельности.

Купить транспортное средство не так-то просто. Стоимость автотранспорта довольно высока, и поэтому учреждению, скорее всего, при покупке придется прибегнуть к процедуре проведения конкурса или запроса котировок в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2005 № 94-ФЗ «О размещении заказов на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд» (для казенных и бюджетных учреждений) или Федеральным законом от 18.07.2011 № 223-ФЗ «О закупках товаров, работ, услуг отдельными видами юридических лиц» (для автономных учреждений).

Первоначальная стоимость этого вида нефинансового актива будет отражаться в бухгалтерском учете на счете 0 106 00 000 «Вложения в основные средства» следующим образом:

Казенное учреждение (Инструкция № 162н*)		Бюджетное учреждение (Инструкция № 174н**)		Автономное учреждение (Инструкция № 183н***)

Приняты к учету вложения в ОС при приобретении у поставщика
1 106 31 310	1 302 31 730	0 106 21 310 0 106 31 310	0 302 31 730	0 106 21 000 0 106 31 000	0 302 31 000
Приняты к учету вложения в ОС при безвозмездном поступлении
1 106 31 310	1 304 04 310 1 401 10 180	0 106 21 310 0 106 31 310	0 304 04 310 0 401 10 180	0 106 21 000 0 106 31 000	0 304 04 310 0 401 10 180

*Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утвержденная Приказом Минфина РФ от 06.12.2010 № 162н.

**Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденная Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 № 174н.

***Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утвержденная Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 № 183н.

Согласно Инструкции № 157н принятие к учету основных средств осуществляется на основании первичных учетных документов.

Исходя из Приказа Минфина РФ от 15.12.2010 № 173н «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методических указаний по их применению» при принятии к учету транспортного средства таким документом будет являться акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306001).

На примере бюджетного учреждения рассмотрим принятие к учету транспортного средства.

Бюджетное образовательное учреждение приобрело автомобиль стоимостью 450 000 руб. за счет средств от приносящей доход деятельности. Оплата произведена с лицевого счета учреждения, открытого в территориальном ОФК. Данное основное средство принято к учету по своей первоначальной стоимости.

В бухгалтерском учете учреждения эти операции будут отражаться в соответствии с п. 9, 51, 73 Инструкции № 174н следующим образом:

			Сумма, руб.
Заключен договор на поставку автомобиля	2 106 31 310	2 302 31 730
Произведена оплата по договору	2 302 31 830	2 201 11 610
Принят к учету автомобиль	2 101 35 310	2 106 31 310

Поступившее ТС необходимо застраховать по договору ОСАГО

и зарегистрировать в ГИБДД. Данные действия может совершить по доверенности механик или иной сотрудник учреждения. При этом учреждение также несет дополнительные расходы.

Согласно ст. 4 Федерального закона от 25.04.2002 № 40-ФЗ «Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств» владельцы транспортных средств обязаны страховать риск своей гражданской ответственности, которая может наступить вследствие причинения вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц при использовании транспортных средств. Под владельцем транспортного средства подра-зумевается его собственник, а также лицо, владеющее транспортным средством на праве хозяйственного ведения или оперативного управления либо на ином законном основании (праве аренды, на основании доверенности на право управления транспортным средством, распоряжения соответствующего органа о передаче этому лицу транспортного средства и т. п.).

Застраховать гражданскую ответственность владелец транспортного средства обязан до его регистрации, но не позднее чем через пять дней после возникновения права владения им (получения в хозяйственное ведение или оперативное управление и т. д.).

Владелец автотранспортного средства, заключивший договор ОСАГО, уплачивает страховщику страховую премию. Ее размер определяется исходя из страховых тарифов, установленных Постановлением Правительства РФ от 08.12.2005 № 739.

Документом, удостоверяющим осуществление обязательного страхования, служит страховой полис ОСАГО, составляемый страховщиком. Бланк страхового полиса имеет единую форму на всей территории РФ. Срок действия страхового полиса, как правило, составляет один год (ст. 10 Федерального закона № 40-ФЗ).

В бухгалтерском учете государственного (муниципального) учреждения расходы на ОСАГО отражаются как расходы будущих периодов по счету 0 401 50 000 «Расходы будущих периодов» и подлежат списанию в течение срока действия договора.

В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации РФ на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов, утвержденными Приказом Минфина РФ от 21.12.2012 № 171н (далее - Приказ № 171н), оплата услуг по страхованию гражданской ответственности относится на подстатью 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ.

В бухгалтерском учете операции по начислению и оплате по договору ОСАГО будут выглядеть следующим образом:

Казенное учреждение (Инструкция № 162н)		Бюджетное учреждение (Инструкция № 174н)		Автономное учреждение (Инструкция № 183н)

Произведена оплата по договору ОСАГО
1 302 26 830	1 304 05 226	0 302 26 830	0 201 11 610	0 302 26 000	0 201 11 000
Приняты к учету расходы по договору ОСАГО
1 401 50 226	1 302 26 730	0 401 50 226	0 302 26 730	0 401 50 226	0 302 26 000
Отнесены расходы будущих периодов на финансовый результат текущего года
1 401 20 226	1 401 50 226	0 401 20 226	0 401 50 226	0 401 20 226	0 401 50 226

После оформления страховки ТС необходимо зарегистрировать в ГИБДД.

На основании п. 3 Постановления Правительства РФ от 12.08.1994 № 938 собственники транспортных средств обязаны в установленном порядке зарегистрировать их в Государственной инспекции или органах гостехнадзора в течение срока действия регистрационного знака «Транзит» или десяти суток после приобретения.

Размер государственной пошлины за государственную регистрацию транспортных средств, связанной с выдачей государственных регистрационных знаков на автомобиль, составляет 1 500 руб., с выдачей свидетельства о регистрации транспортного средства - 300 руб. (пп. 36 п. 1 ст. 333.33 НК РФ).

У бухгалтеров часто возникает вопрос: обязательно ли включать сумму уплаченной госпошлины за государственную регистрацию транспортного средства в его первоначальную стоимость или можно списать ее на расходы учреждения?

Напомним, что согласно п. 47 Инструкции № 157н при определении первоначальной стоимости объекта ОС в нее включаются регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (созданием, изготовлением) объекта основного средства. С учетом данного пункта регистрационные сборы нужно включать в первоначальную стоимость объекта. Однако стоит отметить, что регистрироваться должен объект, уже принятый к учету.

Поскольку приведенный вопрос является спорным, учреждение должно самостоятельно определить правила учета расходов по уплате госпошлины, закрепить их в учетной политике и согласовать их с учредителем. По нашему мнению, уплату госпошлины за регистрацию транспортного средства следует отнести на общехозяйственные расходы учреждения потому, что на момент его принятия к бухгалтерскому учету регистрация еще не произведена.

Налог на имущество и транспортный налог

Налог на имущество. С момента принятия к учету и регистрации транспортного средства до 01.01.2013 его стоимость включалась в расчет среднегодовой стоимости имущества и базу по налогу на имущество. С этого года внесены соответствующие поправки в Налоговый кодекс, которые исключают двойное налогообложение транспортных средств, и вновь поступающий автотранспорт будет включаться только в расчет по транспортному налогу. На основании пп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ не признается объектом обложения по налогу на имущество организаций движимое имущество, принятое на учет с 01.01.2013 в качестве основного средства.

Транспортный налог . Напомним, что организации должны представлять в налоговые органы декларацию по транспортному налогу не позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом (календарным годом) (п. 3 ст. 363.1 НК РФ). Согласно п. 2 ст. 363 НК РФ в течение налогового периода налогоплательщики, являющиеся организациями, уплачивают авансовые платежи по налогу, если иное не предусмотрено законами субъектов РФ. По истечении налогового периода они уплачивают разницу между исчисленной суммой налога и суммами авансовых платежей, подлежащих уплате в течение налогового периода. Организации самостоятельно производят расчет суммы налога и суммы авансового платежа, подлежащих уплате в бюджет. Данные суммы исчисляются в отношении каждого транспортного средства отдельно. Налоговые ставки устанавливаются законами субъектов РФ и зависят от мощности двигателя принятого к учету транспортного средства.

В учете государственных (муниципальных) учреждений начисление и уплата транспортного налога отражаются следующим образом:

Казенное учреждение (Инструкция № 162н)		Бюджетное учреждение (Инструкция № 174н)		Автономное учреждение (Инструкция № 183н)

Начислен транспортный налог
1 401 20 290	1 303 05 730	0 401 20 290	0 303 05 730	0 401 20 290	0 303 05 000
Произведена уплата транспортного налога
1 303 05 830	1 304 05 290	0 303 05 830	0 201 11 610	0 303 05 000	0 201 11 000

Эксплуатация ТС и связанные с ней расходы

В ходе эксплуатации транспортных средств постоянно требуются дополнительные материальные вложения, которые могут быть связаны:

с профилактическими техническими осмотрами и ремонтными работами;
с установкой дополнительного оборудования;
с переоснащением ТС в зависимости от погодно-климатических условий (например, со сменой зимней и летней резины);
с ремонтом узлов и агрегатов при выходе их из строя.

Будет ли меняться стоимость ТС при проведении этих работ? Изменить первоначальную (балансовую) стоимость объектов нефинансовых активов могут достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация, частичная ликвидация (разукомплектация), а также переоценка объектов нефинансовых активов. Ремонт объектов основных средств не может повлиять на изменение их балансовой стоимости.

А вот затраты на модернизацию, дооборудование, реконструкцию транспортного средства увеличат его первоначальную (балансовую) стоимость. Увеличение отражается в бюджетном учете после окончания предусмотренных договором (сметой) объемов работ и при условии улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования транспортного средства по результатам проведенных работ.

Автономное учреждение приобрело комплект зимних автомобильных шин стоимостью 16 000 руб. и воспользовалось услугами шиномонтажа для переоснащения автомобиля - за 1 500 руб. Указанное транспортное средство числится на учете учреждения по коду вида финансового

обеспечения (КВФО) деятельности 4 («Субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания»). Оплата всех произведенных расходов осуществляется за счет субсидии на выполнение госзадания.

Расходы на шиномонтаж относятся на подстатью 225 «Работы, услуги по содержанию имущества» КОСГУ. В бухгалтерском учете учреждения данные факты хозяйственной жизни будут отражены в соответствии с Инструкцией № 183н следующим образом:

			Сумма, руб.
Уплачена стоимость шин поставщику	4 302 34 000	4 201 11 000
Получен комплект шин от поставщика	4 105 36 000	4 302 34 000
Оплачены услуги шиномонтажа	4 302 25 000	4 201 11 000
Приняты к учету расходы по оплате услуг шиномонтажа	4 109 80 225	4 302 25 000
Списаны с учета шины, установленные на автомобиль	4 109 80 272	4 105 36 000

Согласно п. 349 Инструкции № 157н установленные шины в течение периода их эксплуатации учитываются на забалансовом счете 09.

Другой текущий ремонт автотранспортных средств учреждения будет отражаться в учете аналогичным образом.

На основании Постановления Правительства РФ от 23.11.2012 № 1213 и Приказа Минтранса РФ от 13.02.2013 № 36 с 1 апреля 2013 года оснащаются тахографами выпускаемые и находящиеся в эксплуатации на территории РФ:

Транспортные средства, используемые для перевозки пассажиров, имеющие помимо места водителя более восьми мест для сидения, максимальная масса которых не превышает 5 т (категория М2) и превышает 5 т (категория М3);

Транспортные средства, предназначенные для перевозки грузов, имеющие максимальную массу свыше 3,5 т, но не более 12 т (категория N2) и имеющие максимальную массу более 12 т (категория N3).

Куда отнести расходы по установке тахографа? Этот вопрос следует урегулировать с учредителем. С одной стороны, тахограф - это объект основных средств со всеми приспособлениями и принадлежностями, или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы (п. 41 Инструкции № 157н). С другой стороны, контрольное устройство (тахограф) не может использоваться по своему прямому предназначению без автомобиля, на который оно устанавливается. Поэтому необходимо согласовать с учредителем, как нужно учитывать данный прибор: как самостоятельный объект ОС или в составе ТС.

Казенное учреждение заключило договор на поставку тахографа для автобуса. По условиям договора в стоимость поставки входит установка тахографа на транспортное средство. Авансовый платеж не предусмотрен. Цена договора составляет 50 000 руб. По согласованию с учредителем это оборудование будет учитываться в учреждении как самостоятельное основное средство.

Приведенные факты хозяйственной жизни в бухгалтерском учете учреждения будут отражаться в соответствии с Инструкцией № 162н следующим образом:

			Сумма, руб.
Отражена стоимость приобретенного оборудования	1 106 31 310	1 302 31 730
Произведена оплата тахографа поставщику	1 302 31 830	1 304 05 310
Принят к учету тахограф	1 101 34 310	1 106 31 310

Ремонт и возмещение ущерба при ДТП

Рассмотрим, какие факты хозяйственной жизни учреждения подлежат отражению в бухгалтерском учете, если транспортному средству причинен ущерб в результате ДТП.

Ремонтные работы по восстановлению транспортного средства будут отражаться в бухгалтерском учете аналогично способу, приведенному в примере 2.

Кроме того, если потерпевшей стороной в ДТП признано учреждение, то по договору ОСАГО страховая организация обязана выплатить ему страховку в размере причиненного ущерба.

Согласно Приказу № 171н возмещение по ОСАГО, полученное от страховщика, относится на статью 140 «Суммы принудительного изъятия» КОСГУ.

Суммы принудительного изъятия, полученные бюджетными и автономными учреждениями, являются их доходами и не подлежат перечислению в доход соответствующего бюджета бюджетной системы РФ (письма Минфина РФ от 20.12.2012 № 02-13-06/5292, от 25.03.2013 № 02-06-07/9374).

В казенных учреждениях средства, поступающие от страховых компаний, подлежат зачислению в бюджет по нормативу 100% (п. 1 ст. 51 БК РФ, приложение 1 к Федеральному закону от 03.12.2012 № 216-ФЗ «О федеральном бюджете на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов», письма Минфина РФ от 07.11.2012 № 02-13-06/4672, от 16.05.2012 № 02-03-09/1740).

В бухгалтерском учете учреждения данные операции будут отражаться следующим образом:

Казенное учреждение (Инструкция № 162н)		Бюджетное учреждение (Инструкция № 174н)		Автономное учреждение (Инструкция № 183н)

Начислен доход на сумму страховой выплаты
1 205 41 560	1 401 10 140	2 205 41 560	2 401 10 140	2 205 41 000	2 401 10 140
Отражена задолженность перед бюджетом на сумму страхового возмещения		Поступили денежные средства от страховщика
1 304 04 140	1 303 05 730	2 201 11 510	2 205 41 660	2 201 11 000	2 205 41 000
Зачислена в доход бюджета сумма страхового возмещения
1 303 05 830	1 205 41 660

Выбытие транспортных средств

Выбытие объектов основных средств отражается в бухгалтерском учете в соответствии с п. 51 Инструкции № 157н:

в случаях принятия решения о списании этих объектов по основанию их выбытия помимо воли учреждения (хищения, недостачи, порчи, выявленных при инвентаризации активов);

в случаях ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях;

в случаях по завершению мероприятий (разборки, демонтажа, уничтожения, утилизации и т. п.), предусмотренных при принятии решения о списании объектов основных средств по иным основаниям, установленным законодательством РФ, в том числе по основанию морального и физического износа данных объектов, нецелесообразности дальнейшего использования, их непригодности, невозможности или неэффективности их восстановления;

передачи в порядке, предусмотренном законодательством РФ, другому учреждению, органу государственной власти, органу местного самоуправления;

в иных случаях прекращения права оперативного управления, предусмотренных законодательством РФ;

в случаях возврата объектов, являющихся предметом лизинга (сублизинга), лизингодателю.

Основная часть имущества государственных (муниципальных) учреждений не является их собственностью, а находится в оперативном управлении. На федеральном уровне разработано Положение об особенностях списания федерального имущества, утвержденное Постановлением Правительства РФ от 14.10.2010 № 834. Этим документом регламентирован порядок списания движимого и недвижимого имущества, находящегося в федеральной собственности. На его основании разработаны соответствующие положения на уровнях субъектов РФ, которые должны строго соблюдаться.

Согласно п. 52 Инструкции № 157н к отражению в бухгалтерском учете принимаются акты о списании при согласовании решения о списании объекта основного средства с собственником имущества (с учредителем) и наличии утверждающей надписи руководителя учреждения на акте. Отражение в учете выбытия основных средств и реализация мероприятий, предусмотренных актом о списании, до утверждения в установленном порядке решения о списании (выбытии) не допускаются.

В результате разборки (демонтажа) основных средств у учреждения могут оставаться материальные запасы, пригодные для дальнейшего использования. Они должны быть соответствующим образом оприходованы, и эти операции необходимо отразить в бухгалтерском учете.

Рассмотрим, как отражается в бухгалтерском учете различных типов учреждений выбытие транспортных средств в зависимости от основания их списания.

Казенное учреждение

(Инструкция № 162н)

Бюджетное учреждение

(Инструкция № 174н)

Автономное учреждение

(Инструкция № 183н)

Продажа, недостача, хищение, физический и моральный износ

1 104 х5 410

1 401 10 172

1 101 х5 410

0 104 х5 410

0 401 10 172

0 101 х5 410

0 104 х5 000

0 401 10 172

0 101 х5 000

Уничтожение, разрушение, приведение в негодность вследствие стихийных бедствий

1 104 х5 410

1 401 20 273

1 101 х5 410

0 104 х5 410

0 401 20 273

0 101 х5 410

0 104 х5 000

0 401 20 273

0 101 х5 000

Безвозмездная передача

Между головным учреждением и обособленными подразделениями

1 304 04 310

1 104 х5 410

1 101 х5 410

1 304 04 310

0 304 04 310

0 104 х5 410

0 101 х5 410

0 304 04 310

0 104 х5 000

0 101 х5 000

0 304 04 310

Безвозмездная передача между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям

Безвозмездная передача органу власти, государственному (муниципальному) учреждению, в том числе прекращение права оперативного управления

1 401 20 241

1 104 х5 410

1 101 х5 410

1 401 20 241

0 401 20 241

0 104 х5 410

0 101 х5 410

0 401 20 241

0 104 х5 000

0 101 х5 000

0 401 20 241

Безвозмездная передача организациям,

за исключением государственных (муниципальных)

1 401 20 242

1 104 х5 410

1 101 х5 410

1 401 20 242

2 401 20 242

2 104 х5 410

2 101 х5 410

2 401 20 242

2 104 х5 000

2 101 х5 000

2 401 20 242

Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.

Бюджетные учреждения с начала действия налоговой системы в России выступали налогоплательщиками по основным налогам, но с учетом особенностей, которые предусматривались в законодательстве о налогах и сборах. Рассмотрим практические вопросы исчисления и учета основных налогов в современный период, учитывая изменения в правовом регулировании бюджетных учреждений и в порядке их финансирования из соответствующих бюджетов.

Сфера деятельности государственных и муниципальных бюджетных учреждений не ограничена законодательством (в отличие от других двух форм учреждений). Они создаются для выполнения услуг и работ в сфере науки, образования, здравоохранения, культуры, спорта и иных сферах деятельности. Финансирование бюджетных учреждений осуществляется путем предоставления субсидий из бюджета соответствующего уровня бюджетной системы РФ для выполнения государственного (муниципального) задания.

Бюджетным учреждениям разрешено осуществлять платные услуги для организаций и физических лиц как сверх утвержденного государственного (муниципального) задания, а также в пределах задания в тех случаях, если это предусмотрено федеральными законами. При этом важно заметить, что бюджетные учреждения вправе оказывать платные услуги лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы, и соответствует этим целям, при условии что такая деятельность указана в учредительных документах учреждений. Доходы, полученные от такой деятельности, и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение бюджетного учреждения.

Известно, что Постановлением Правительства РФ от 15.08.2013 N 706 "Об утверждении Правил оказания платных образовательных услуг" утверждены новые Правила оказания платных услуг образовательными учреждениями, которые действуют с начала 2014 г. Порядок предоставления платных медицинских услуг определен в Постановлении Правительства от 04.10.2012 N 1006 "Об утверждении Правил предоставления медицинскими организациями платных медицинских услуг", который действует с января 2013 г. Формирование перечня платных услуг, их стоимости, порядок заключения договоров с физическими лицами и организациями должны осуществляться с учетом требований названных Постановлений Правительства РФ.

Для бюджетных учреждений обязательным является открытие лицевых счетов в органах Федерального казначейства, на которых ведется учет движения субсидий и поступлений по платным услугам. Бюджетные учреждения не имеют права:

Хранить средства, полученные от предоставления платных услуг, на счетах в коммерческих банках;

Совершать операции с ценными бумагами.

Практически все бюджетные учреждения потенциально могут являться плательщиками таких налогов, как:

Налог на добавленную стоимость (НДС);

Налог на прибыль организаций;

Налог на имущество организаций;

Транспортный налог;

Земельный налог.

Кроме того, они могут уплачивать государственную пошлину при совершении юридически значимых действий, если в соответствии с Налоговым кодексом РФ (НК РФ) не предусмотрено их освобождения от уплаты в составе предусмотренных льгот по государственной пошлине.

Бюджетные учреждения не имеют права применять упрощенную систему налогообложения. Учреждения образования, здравоохранения и социального обеспечения не вправе применять систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход по отдельным видам деятельности по оказанию услуг общественного питания, если такая деятельность является неотъемлемой частью процесса функционирования указанных учреждений и услуги общественного питания оказываются непосредственно этими учреждениями.

С января 2011 г. утратила силу ст. 321.1 НК РФ "Особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями", но в 2012 г. была введена ст. 331.1 "Особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями", в которой определены особенности налогового учета на период до 01.07.2012, т.е. когда бюджетные учреждения должны были перейти на финансирование в форме субсидий. Следовательно, в настоящее время на бюджетные учреждения распространяются общие правила по учету доходов и расходов для целей налогообложения.

По налогу на добавленную стоимость с января 2012 г. согласно ст. 146 НК РФ не признается объектом налогообложения выполнение работ (оказание услуг) бюджетными учреждениями (как и автономными) в рамках государственного (муниципального) задания, источником финансового обеспечения которого является субсидия из соответствующего бюджета бюджетной системы РФ.

Бюджетные учреждения могут также освободить себя от обязанностей плательщика НДС по облагаемым операциям в соответствии с положениями ст. 145 НК РФ, учитывая, что доходы от прочих видов деятельности, облагаемых НДС, как правило, невелики. Для освобождения необходимо, чтобы облагаемые доходы за три последовательных месяца не превышали 2 млн руб.

Основные платные услуги в сфере образования, здравоохранения, культуры и так далее не облагаются НДС в соответствии с перечнем ст. 149 НК РФ. Этот перечень является закрытым и обязательным для всех налогоплательщиков. В соответствии со ст. 149 НК РФ в бюджетных учреждениях здравоохранения не облагаются такие услуги, как:

Услуги, определенные перечнем услуг, предоставляемых по обязательному медицинскому страхованию;

Услуги, оказываемые населению, по диагностике, профилактике и лечению независимо от формы и источника их оплаты по перечню, утверждаемому Правительством РФ;

Услуги по сбору у населения крови, оказываемые по договорам с медицинскими организациями, оказывающими медицинскую помощь в амбулаторных и стационарных условиях;

Услуги скорой медицинской помощи, оказываемые населению;

Услуги по дежурству медицинского персонала у постели больного;

Услуги патолого-анатомические;

Услуги, оказываемые беременным женщинам, новорожденным, инвалидам и наркологическим больным.

В бюджетных учреждениях сферы образования не подлежат налогообложению услуги по реализации общеобразовательных и (или) профессиональных образовательных программ (основных и (или) дополнительных), программ профессиональной подготовки, указанных в лицензии, или воспитательного процесса, а также дополнительных образовательных услуг, соответствующих уровню и направленности образовательных программ, указанных в лицензии, за исключением консультационных услуг, а также услуг по сдаче в аренду помещений.

Подлежат налогообложению НДС в бюджетных организациях такие операции, как реализация услуг и продукции собственного производства, покупной продукции, если не предусмотрено их освобождение по ст. 149 НК РФ, а также доходы от аренды движимого и недвижимого имущества.

В соответствии с Федеральным законом от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" (далее - Закон N 7-ФЗ) бюджетным учреждениям предоставлено право распоряжаться недвижимым и особо ценным движимым имуществом только с согласия учредителя. Доходы от аренды такого имущества подлежат налогообложению НДС. В сумму арендной платы, как правило, не должны включаться возмещаемые арендатором расходы потребленных коммунальных услуг. Порядок возмещения коммунальных услуг целесообразно определять в отдельном договоре, тем более что эти поступления у арендодателя - бюджетного учреждения не облагаются НДС, так как учреждение не является поставщиком услуг и не выполняет роли налогового агента. Стоимость возмещаемых коммунальных услуг в таком случае предъявляется арендатору без выделения в документах НДС.

В Гражданском кодексе РФ предусмотрена возможность включения коммунальных услуг в общую сумму арендной платы, но в этом случае стоимость коммунальных услуг в договоре не должна выделяться, арендная плата определяется в фиксированной сумме (ст. 614 ГК РФ). Такой метод является невыгодным как для арендатора, так и для арендодателя, так как стоимость потребляемых услуг не является постоянной, возможны существенные колебания как по натуральным показателям потребленных арендатором услуг, так и в связи с изменением регулируемых тарифов на услуги в течение срока аренды.

Кроме того, неоправданно будет завышена сумма НДС, выделяемая в счетах-фактурах при предъявлении их арендатору. Поэтому на практике учреждения заключают отдельные договоры с арендаторами на возмещение коммунальных услуг.

При наличии облагаемых операций по НДС бюджетные учреждения имеют право на налоговый вычет, но при условии наличия раздельного бухгалтерского учета облагаемых и необлагаемых оборотов в соответствии с положениями ст. 172 НК РФ.

Бюджетные учреждения - налогоплательщики НДС обязаны вести журналы полученных и выставленных счетов-фактур, книгу продаж и книгу покупок в соответствии с порядком, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (в ред. от 24.10.2013). Здесь важно учесть, что в книге покупок отражается НДС, принимаемый к вычету по счетам-фактурам, выставленным поставщиками услуг, только в части, которая относится к облагаемым операциям по НДС.

Учет операций по начислению и уплате НДС осуществляется в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной Приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению".

Рассмотрим условный пример учета операций за налоговый период (квартал).

Пример. Бюджетное учреждение имеет доходы от сдачи в аренду помещения, получает возмещение по коммунальным услугам, ведет раздельный учет доходов и расходов, связанных со сдачей в аренду помещений. Лицевой счет бюджетного учреждения открыт в территориальном органе Федерального казначейства.

Исходные данные: арендная плата за квартал предъявлена арендатору по счету-фактуре (либо по универсальному передаточному документу) в сумме 82 600 руб., в том числе НДС по ставке 18% - 12 600 руб. Стоимость потребленных коммунальных услуг арендатором согласно показаниям счетчиков и по расчетам определена в сумме 23 000 руб. (с учетом НДС) за квартал. Поставщики коммунальных услуг предъявили бюджетному учреждению за квартал счета-фактуры (универсальный передаточный документ) на сумму 177 000 руб., в том числе НДС - 27 000 руб.

В рассмотренном примере учреждение имеет право на налоговый вычет по НДС, который следует определять в соответствии с расчетом (методом), предусмотренным в учреждении. В гл. 21 НК РФ нет никаких указаний по методу распределения "входного" НДС между облагаемыми и необлагаемыми доходами. В бюджетных учреждениях определение пропорции по доходам невозможно, так как основные доходы-субсидии не признаются выручкой (реализацией), не облагаются НДС и не могут участвовать в расчете пропорции. Предположим, что учреждение распределяет "входной" НДС по коммунальным услугам по удельному весу площади, сдаваемой в аренду, который составляет 10%. Пропорцию рекомендуется определять за налоговый период (квартал).

В бухгалтерском учете учреждения операции по учету арендной платы, коммунальных услуг и расчетов по НДС должны быть отражены следующим образом (табл. 1).

Таблица 1

Бухгалтерские операции по учету арендной платы, коммунальных услуг и расчетов по налогу на добавленную стоимость

	Корреспонденция счетов		Сумма, руб.
			Сумма, руб.
Предъявлена арендатору арендная плата с НДС	2 205 21 560	2 401 10 120
Исчислен НДС по аренде
Учтены коммунальные услуги в части деятельности по выполнению государственного задания
Предъявлены коммунальные услуги арендатору (учтены доходы)
Учтен НДС от поставщика услуг
Исчислен по расчету вычет по НДС
НДС по коммунальным услугам учтен в расходах по основной деятельности
Перечислен НДС в бюджет по срокам
Арендатором уплачена арендная плата
От арендатора поступила компенсация за коммунальные услуги

Налог на прибыль организаций в бюджетных учреждениях исчисляется в соответствии с нормами гл. 25 НК РФ. Бюджетные субсидии, предоставляемые учреждениям на возмещение нормативных затрат, связанных с оказанием ими в соответствии с государственным (муниципальным) заданием государственных (муниципальных) услуг (выполнением работ), имеют целевой характер и в соответствии со ст. 251 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по данному налогу.

Важно заметить, что в ст. 251 НК указано, что учреждения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования.

Бюджетные учреждения, получающие субсидии, учитывают суммы арендной платы как налогооблагаемые доходы, а расходы, связанные с содержанием имущества, предоставленного в аренду, учитываются в расходах для исчисления налога на прибыль организаций. Это обусловлено еще и тем, что такие расходы не финансируются из бюджета согласно ст. 9.2 Закона N 7-ФЗ, в которой указано, что в случае сдачи в аренду недвижимого имущества, особо ценного движимого имущества, закрепленного за бюджетным учреждением, финансовое обеспечение такого имущества учредителем не осуществляется.

С 2011 г. учреждениями, осуществляющими образовательную и (или) медицинскую деятельность, может применяться нулевая ставка по налогу, но при соблюдении условий, установленных в ст. 284.1 НК РФ.

Главное, чтобы образовательная и медицинская деятельность соответствовала Перечню, установленному в Постановлении Правительства РФ от 10.11.2011 N 917 "Об утверждении перечня видов образовательной и медицинской деятельности, осуществляемой организациями, для применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на прибыль организаций" (далее - Постановление N 917).

В Постановлении N 917 видами образовательной деятельности считается реализация:

Основной образовательной программы дошкольного образования;

Аккредитованных основных образовательных программ начального общего образования, основного общего образования, среднего (полного) общего образования, начального профессионального образования, среднего профессионального образования, высшего профессионального образования (программы бакалавриата, программы подготовки специалиста, программы магистратуры), послевузовского профессионального образования;

Дополнительных образовательных программ и программ профессиональной подготовки, осуществляемых образовательными учреждениями.

Перечень медицинских услуг очень обширный и включает почти 130 видов услуг. Образовательные и медицинские бюджетные учреждения вправе применять нулевую ставку НДС в соответствии с НК РФ, если они удовлетворяют следующим условиям:

1) если организация имеет лицензию (лицензии) на осуществление образовательной и (или) медицинской деятельности, выданную (выданные) в соответствии с законодательством Российской Федерации;

2) если доходы организации за налоговый период от осуществления образовательной и (или) медицинской деятельности, а также от выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, учитываемые при определении налоговой базы в соответствии с настоящей главой, составляют не менее 90% ее доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с гл. 25 НК РФ;

3) если в штате организации, осуществляющей медицинскую деятельность, численность медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста, в общей численности работников непрерывно в течение налогового периода составляет не менее 50%;

4) если в штате организации непрерывно в течение налогового периода числятся не менее 15 работников;

5) если организация не совершает в налоговом периоде операций с векселями и финансовыми инструментами срочных сделок.

В случае если будет не соблюдено хотя бы одно из перечисленных условий в течение налогового периода, то учреждение теряет право на нулевую ставку и обязано исчислить налог на прибыль организаций по ставке 20% с обязательным начислением и уплатой пени.

По окончании налогового периода учреждения обязаны представлять в налоговый орган следующие сведения:

Об удельном весе доходов от осуществления образовательной и (или) медицинской деятельности в общей сумме доходов организации, учитываемых при определении налоговой базы;

О численности работников в штате организации;

О численности медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста, в штате организации.

Если эти данные не будут представлены в установленный срок в налоговые органы, то налог на прибыль организаций также должен быть исчислен по обычной ставке и с начислением пени.

Очень важно помнить, что учреждения, применявшие нулевую налоговую ставку, а потом перешедшие на применение налоговой ставки 20%, в том числе в связи с несоблюдением перечисленных выше условий, вправе повторно перейти на применение нулевой ставки по налогу в течение пяти лет, начиная с налогового периода, в котором они перешли на применение налоговой ставки 0%.

Доходы от сдачи в аренду имущества учитываются на балансовом сч. 2 401 10 120 "Доходы от собственности", а возмещаемые коммунальные услуги - на сч. 2 401 10 130. Расходы, связанные с получением указанных доходов, учитываются по кодам КОСГУ на счете 2 401 20 000. По итогам отчетных периодов (квартал, полугодие и 9 мес.) и за год определяются сумма налогооблагаемой прибыли и налог на прибыль организаций в установленном порядке.

По налогу на имущество организаций, земельному налогу и транспортному налогу особенность заключается в том, что плательщиком этих налогов является учредитель учреждения, сумма исчисленных налогов учитывается в прочих расходах, их уплата производится за счет субсидии. Исчисление налогов производится в соответствии с гл. 28, 30 и 31 НК РФ.

В бухгалтерском учете исчисленные налоги отражаются на основе налоговых деклараций, а их перечисление в бюджет - на основе заявок на кассовый расход при соблюдении правил, изложенных в Приказе Казначейства России от 19.07.2013 N 11н "О порядке проведения территориальными органами Федерального казначейства кассовых операций со средствами бюджетных учреждений".

Исчисленные и уплаченные налоги в бухгалтерском учете отражаются следующими проводками (цифры условные) (табл. 2).

Таблица 2

Бухгалтерские проводки, отражающие исчисленные и уплаченные налоги

	Корреспонденция счетов	Сумма, руб.
		Сумма, руб.
Исчислен налог на прибыль организаций
Перечислен налог на прибыль организаций в бюджет
Исчислен налог на имущество организаций
Уплачен налог на имущество организаций
Исчислен земельный налог
Перечислен земельный налог в бюджет
Исчислен транспортный налог
Уплачен в бюджет транспортный налог

Итак, для бюджетных учреждений важно правомерно определять объекты налогообложения, осуществлять раздельный учет активов, обязательств, финансовых результатов в соответствии с источниками их формирования, т.е. за счет бюджетных средств и доходов от деятельности, приносящей доход. Именно по раздельному учету на практике часто возникают проблемные вопросы в ситуациях, когда, например, сложно рассчитать, выделить коммунальные услуги, подлежащие предъявлению арендатору небольшой части недвижимого объекта и др. Эти ситуации заслуживают отдельного рассмотрения.

Список литературы

1. Бюджетный кодекс РФ: Федеральный закон от 31.07.1998 N 145-ФЗ.

2. Гражданский кодекс РФ (часть первая): Федеральный закон от 30.11.1994 N 51-ФЗ.

3. Гражданский кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 26.01.1996 N 14-ФЗ.

4. Информационный банк "Путеводитель по налогам". Практическое пособие по НДС // СПС "КонсультантПлюс".

5. Налоговый кодекс РФ (часть первая): Федеральный закон от 31.07.1998 N 146-ФЗ.

6. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 N 117-ФЗ.

7. Об утверждении перечня видов образовательной и медицинской деятельности, осуществляемой организациями, для применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на прибыль организаций: Постановление Правительства РФ от 10.11.2011 N 917.

8. О некоммерческих организациях: Федеральный закон от 12.01.1996 N 7-ФЗ.

9. О порядке проведения территориальными органами Федерального казначейства кассовых операций со средствами бюджетных учреждений: Приказ Казначейства России от 19.07.2013 N 11н.

10. О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость: Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137.

11. Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению: Приказ Минфина России от 16.12.2010 N 174н.

12. Об утверждении Правил оказания платных образовательных услуг: Постановление Правительства РФ от 15.08.2013 N 706.

13. Об утверждении Правил предоставления медицинскими организациями платных медицинских услуг: Постановление Правительства РФ от 04.10.2012 N 1006.